Une activité commerciale, industrielle ou artisanale peut, généralement, être exploitée à titre individuel ou en société. Quoiqu'il en soit, la décision de mettre son entreprise sous forme sociale ou de l'exploiter à titre individuel n'est pas neutre, eu égard aux conséquences qui y sont attachées et doit s'appuyer sur une appréciation des avantages mais aussi des limites de la forme choisie.

Ainsi, l'adoption d'une structure sociétaire permet de donner à l'entreprise un cadre juridique autonome grâce à la personnalité morale de la société. Cette personnalité morale permet une séparation des patrimoines et donc une dissociation des biens du chef d'entreprise de ceux constituant le patrimoine de l'entreprise.

Le souci de favoriser la transmission ultérieure de l'affaire peut également conduire à privilégier la forme sociale.

Par ailleurs, chaque type de société offre un schéma d'organisation du pouvoir différent. Le choix à exercer dépend dès lors de considérations tenant aux particularités juridiques des différentes formes de sociétés possibles.

Au-delà de ces considérations propres à l'organisation du pouvoir ou à la transmission d'entreprise, certaines dispositions fiscales et sociales sont susceptibles d'orienter le chef d'entreprise dans le choix de son statut.

Traitement fiscal et social de la rémunération du chef d'entreprise

Approche fiscale

Si les gérants de SARL et dirigeants de SA suivent le régime fiscal des salariés, les revenus des entrepreneurs individuels et associés de sociétés relevant de l'IR sont des bénéfices imposables dans la catégorie dont relève l'activité exercée. En tout état de cause, ces rémunérations supporteront le barème progressif de l'IRPP.

En terme de détermination de la base imposable, les rémunérations allouées aux dirigeants de société relevant de l'impôt sur les sociétés (gérant minoritaire ou majoritaire de SARL ou dirigeant de SA) bénéficient des abattements de 10% et 20% comme pour les salariés non dirigeants. Sous réserve de l'application de plafonds spécifiques, la rémunération nette de cotisations sociales ne supportera l'impôt sur le revenu qu'à hauteur de 72% de son montant.

En cas d'exploitation de l'activité sous forme d'entreprise individuelle ou au travers d'une société de personnes relevant de l'article 8 du CGI, la rémunération allouée à l'exploitant ne bénéficiera d'aucun abattement sauf en cas d'adhésion à un centre ou une association de gestion agréée. Dans cette dernière hypothèse, seul un abattement de 20% sera appliqué, les frais professionnels déductibles ne pourront pas faire l'objet d'une quelconque évaluation forfaitaire.

Le caractère déductible ou non de la rémunération allouée à l'exploitant va dépendre de la structure juridique retenue et de son régime fiscal.

En effet, les appointements que s'allouent, en rémunération de leur travail personnel, les entrepreneurs individuels et les membres de société de personnes n'ayant pas opté pour l'impôt sur les sociétés ne sont pas déductibles des bénéfices de l'entreprise et sont soumis à l'impôt sur le revenu dans les mêmes conditions que les bénéfices.

En revanche, la rémunération du dirigeant d'une société soumise à l'IS (SARL, SA, SAS ou SNC ayant opté pour l'IS) est déductible du bénéfice social. Cette déductibilité va permettre à l'entreprise d'économiser 33,33% (taux de droit commun de l'IS) du montant de la rémunération allouée ; en contrepartie, le dirigeant sera soumis à l'IRPP sur une base égale à 72% de la rémunération nette perçue avec application du barème progressif. Il en résulte, que tant que le taux moyen de taxation du contribuable appliqué à la rémunération versée compte tenu notamment de l'abattement de 72% est inférieur à 33,33%, une économie d'impôt peut être réalisée en allouant une rémunération au dirigeant plutôt que de maintenir ces sommes dans les bénéfices de l'entreprise. Bien entendu, il convient d'intégrer à ce calcul l'impact des cotisations sociales attachées à la rémunération prélevée et n'omettant pas de tenir compte de la couverture sociale qui en résulte.

Approche sociale

Les gérants minoritaires ou égalitaires de SARL ainsi que les dirigeants de SA et le président de SAS sont affiliés par assimilation au régime général (régime des salariés). L'assimilation au régime général des salariés ne leur confère pas pour autant le statut de salarié au sens du code du travail, sauf s'ils cumulent leur mandat social avec un contrat de travail.

Les gérants majoritaires de SARL (gérant détenant seul ou avec d'autres gérants plus de la moitié du capital social) , les associés gérants ou non de SNC, le gérant associé unique d'EURL ainsi que les entrepreneurs individuels sont assujettis au régime des travailleurs non salariés : cotisation personnelle d'allocations familiales, régime d'assurance-maladie des non salariés et régime d'assurance-vieillesse des industriels et commerçants, des artisans ou des professions libérales suivant la nature de l'activité exercée. Ils ne peuvent avoir un contrat de travail dans la société.

Attention : dans les SARL de famille, l'option pour le régime fiscal des sociétés de personnes est sans effet en matière sociale ; la situation du gérant au regard des régimes de protection sociale dépend uniquement de sa position majoritaire ou non.

Les dirigeants de société assimilés à des salariés (gérants minoritaires ou égalitaires de SARL, dirigeants de SA, président de SAS) ne sont redevables de cotisations au régime général que sur la rémunération perçue et non sur les dividendes. En l'absence de rémunération, aucune cotisation n'est due. Comme pour tout salarié, le paiement des cotisations est à charge de l'entreprise avec retenue du précompte salarial sur le bulletin de paye.

Bien qu'étant assimilés salariés, les dirigeants affiliés au régime général ne peuvent bénéficier des mesures d'exonération totale ou partielle de cotisations applicables aux salariés ayant un contrat de travail : réduction bas salaires, aides liées à la RTT, à moins qu'ils ne cumulent un contrat de travail avec leur mandat social et qu'ils cotisent aux Assedic.

Les dirigeants de société affiliés au régime des travailleurs non salariés (gérants majoritaires de SARL associés gérants ou non de SNC, gérant associé unique d'EURL, entrepreneurs individuels) sont redevables de cotisations dont la base de calcul varie selon le régime fiscal de l'entreprise :
- dans les sociétés soumises au régime fiscal des sociétés de personnes, les cotisations sont assises sur la part de bénéfice, distribuée ou non, augmentée le cas échéant de leur rémunération ;
- dans les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés, les cotisations sont assises sur les rémunérations à l'exclusion des dividendes.

L'assiette des cotisations des travailleurs non salariés est constituée des revenus professionnels retenus pour le calcul de l'IR avec quelques exceptions : ainsi, ne sont pas retenues certaines déductions ou exonérations admises en matière fiscale (abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé, déduction pour investissement dans les DOM/TOM, exonération pour entreprises nouvelles…).

Les cotisations sociales des travailleurs non salariés sont une dette personnelle et, si elles sont prises en charge par la société, il s'agit d'un supplément de rémunération.

Taxation des bénéfices de l'entreprise : éléments de fiscalité

Dans une entreprise individuelle, les résultats de l'entreprise font directement partie du revenu global de l'entrepreneur individuel : les bénéfices de l'entreprise sont soumis à l'impôt personnel progressif de ce dernier qui intègre notamment les effets du quotient familial. Le taux d'imposition va donc dépendre de l'ensemble des revenus du foyer fiscal de l'exploitant.

Cette prise en compte automatique des bénéfices de l'exploitation dans le revenu taxable du contribuable a pour contrepartie l'imputation des éventuels déficits subis par l'entreprise sur son revenu global. L'entrepreneur peut ainsi compenser les pertes supportées pendant la période de démarrage de l'activité avec les autres revenus de son foyer fiscal.

Dans les sociétés soumises à l'IR, les associés sont personnellement imposables sur la quote-part de résultat correspondant à leurs droits dans la société. Ils sont imposables sur la totalité de la fraction de bénéfice social leur revenant, que la société distribue ou non ce bénéfice. Comme les entrepreneurs, ils pourront déduire des autres revenus du foyer fiscal leur quote-part du déficit de la société, à condition toutefois qu'ils participent personnellement et directement à la gestion de l'entreprise.

La situation des associés de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés est sensiblement différente puisque ces derniers ne sont personnellement imposables que sur les sommes qui leur sont versées à titre de dividendes ou de rémunération. L'impôt progressif n'est donc pas dû sur les bénéfices non distribués qui supportent l'impôt sur les sociétés au taux de 33,33% sous réserve de l'application du taux réduit pour les PME.

Qu'il s'agisse d'une entreprise individuelle ou d'une société de personnes relevant de l'IRPP (article 8 du CGI), la rémunération allouée à l'exploitant va se confondre avec le bénéfice de l'exploitation et ne constitue en aucun cas une charge déductible.

Il en résulte une absence de maîtrise de la base taxable puisque l'ensemble du bénéfice, rémunération incluse, supportera la barème progressif de l'IRPP.

Au contraire, dans une structure relevant de l'impôt sur les sociétés, une marge de manœuvre est laissée au dirigeant qui peut s'allouer une rémunération passible du barème progressif de l'IRPP qui sera déductible des bénéfices sociaux pour le calcul de l'IS ou choisir de maintenir l'ensemble des profits dans la personne morale en conservant ainsi un taux de taxation à 33,33%. Notons que la mise en œuvre du taux réduit d'IS à 25% pour les exercices ouverts en 2001 et à 19% pour les exercices ouverts en 2002 renforce l'intérêt de cette possibilité dans les sociétés relevant de l'IS.

La protection sociale du dirigeant

Bien que depuis quelques années le régime de protection sociale des non salariés se rapproche de celui des salariés, il n'en reste pas moins quelques différences en faveur du régime des salariés : tel est le cas des indemnités journalières d'assurance maladie et maternité.

Si le régime de retraite de base est comparable quelque soit le statut du dirigeant, les régimes complémentaires diffèrent : les dirigeants assimilés salariés cotisent dans les mêmes conditions que les salariés aux régimes complémentaires (Agirc, Arrco) donc sans choisir le montant des cotisations tandis que les non salariés peuvent moduler leurs cotisations aux régimes complémentaires ce qui a une incidence sur le niveau de leurs retraites.

Les dirigeants non salariés peuvent de plus souscrire aux dispositifs loi Madelin pour bénéficier de prestations supplémentaires en matière de prévoyance et de retraite en contrepartie de cotisations déductibles.

Les dirigeants salariés ne peuvent être affiliés à l'ASSEDIC qu'au titre d'un contrat de travail : il est conseillé dans ce cas de saisir le service des mandataires sociaux de l'ASSEDIC pour savoir s'ils indemniseront le salarié en cas de chômage.
Il existe un régime d'assurance volontaire contre le chômage (GSC ou APPI) pour les dirigeants de société salariés ou non exclus du régime ASSEDIC: si les cotisations à ces régimes sont prises en charge par la société, il s'agit d'un complément de rémunération. Si le dirigeant a un statut assimilé salarié, ce complément de rémunération sera réintégré dans l'assiette des cotisations dues au régime général. Si le dirigeant est non salarié, les cotisations dues aux régimes volontaires bénéficient de la déductibilité fiscale accordée aux contrats loi Madelin.

En conclusion, si les prestations des dirigeants non salariés sont d'un niveau plus faible que celles des assimilés salariés, dans la mesure où les cotisations des travailleurs non salariés ont un coût moindre que celles des salariés (car il faut tenir compte des cotisations salariales et patronales), le choix d'un régime non salarié offre plus de souplesse en choisissant une protection sociale sur mesure.